C.S.R.D. et rapport de durabilité à l’épreuve du contrôle et de la certification !?
C.S.R.D. : PORTÉE DE L’OBLIGATION via le PROGRAMME DE L’ÉPREUVE PORTANT SUR LA MISSION DE CERTIFICATION D’INFORMATIONS EN MATIÈRE DE DURABILITÉ
À PROPOS DE :
– L’Arrêté du 5 août 2026 fixant le programme de l’épreuve portant sur la mission de certification d’informations en matière de durabilité.
Vise les articles suivants du code de commerce, notamment ses articles L. 821-18, L. 822-4, R. 821-53 et A. 821-34,
Les annexes du livre VIII de la partie arrêtés du code de commerce sont complétées par une annexe 8-10 ainsi rédigée : « ANNEXE 8-10 : PROGRAMME DE L’ÉPREUVE PORTANT SUR LA MISSION DE CERTIFICATION D’INFORMATIONS EN MATIÈRE DE DURABILITÉ » (extraits adaptés)
Par référence au II de l’article A. 821-34, le programme de l’épreuve « mission de certification d’informations en matière de durabilité » est fixé.
- Textes synthétisés et commentés…
Cet arrêté présente un grand intérêt informationnel puisque définissant essentiellement ce qui est maintenu et retenu dans la CSRD et le rapport de durabilité « audité dans le rapport » du même nom et l’obligation/application volontaire à la CSRD, le socle minimum restant ce qui est « certifiable » :
I – CADRE DES ENJEUX DE DURABILITÉ POUR LES ENTREPRISES
– Celui du « cadre stratégique et règlementaire de l’Union européenne », pour la finance durable de l’Union et en lien avec le Pacte vert pour l’Europe tient compte de l’articulation des principaux textes : la directive (UE) 2022/2464, dite “CSRD*”, en remplacement de la directive NFRD*, le règlement “taxonomie” (UE) 2020/852 ; règlement “SFDR” (UE) 2019/2088, applicable aux acteurs des marchés financiers ; devoir de vigilance (loi n° 2017-399 du 27 mars 2017 et directive (UE) 2024/1760, dite “CSDDD”).
La Corporate sustainability reporting directive, appelée CSRD, est une directive européenne adoptée en 2022 renforçant les obligations des entreprises sur la publication d’informations sur les questions environnementales, sociales et de gouvernance.
La NFRD (Non-Financial Reporting Directive) est la directive européenne adoptée en 2014 qui imposait aux grandes entreprises de publier des informations extra-financières sur les critères ESG (environnement, social et gouvernance), à laquelle s’est substituée la directive CSRD pour renforcer la transparence.
La CSDDD (Corporate Sustainability Due Diligence Directive), aussi appelée CS3D, est une directive européenne sur le devoir de vigilancedes entreprises en matière de durabilité. Elle oblige les grandes entreprises à identifier, prévenir et corriger les impacts négatifs de leurs activités sur les droits humains et l’environnement.
Dans l’arrêté du 5 août 2026 : enjeux sociaux, sociétaux et de droits humains, dont les conditions de travail, l’égalité et la non-discrimination, santé et sécurité, respect des droits humains au sein de l’entreprise et tout au long de sa chaîne de valeur ; renvoi au dispositif du devoir de vigilance (loi n° 2017-399 du 27 mars 2017 ; directive (UE) 2024/1760).
Suite de l’arrêté et de l’annexe certification :
II – LES ENJEUX ENVIRONNEMENTAUX :
6 objectifs environnementaux de l’Union :
L’atténuation du changement climatique, l’adaptation au changement climatique (1)), l’utilisation durable et la protection des ressources aquatiques et marines (2))), la transition vers une économie circulaire (3)), la prévention et la réduction de la pollution (4)), la protection et la restauration de la biodiversité et des écosystèmes (5)).
1-2) Atténuation et adaptation au changement climatique
Cette atténuation passe par la réduction des émissions de gaz à effet de serre (GES) et décarbonation des activités.« L’adaptation » par la résilience de l’entreprise face aux effets physiques du changement climatique. De manière opérationnelle, l’examen des trajectoires de réduction et du plan de transition, avec notamment un bilan des émissions de gaz à effet de serre (GHG Protocol) et un « Bilan des émissions de gaz à effets de serres » selon le GHG Protocol* : émissions directes (scope 1), émissions indirectes liées à l’énergie (scope 2) et autres émissions indirectes de la chaîne de valeur (scope 3).
*GHG Protocol : la méthode du GHG Protocol est très similaire à la norme ISO 14064-1
https://www.ecologie.gouv.fr/sites/default/files/documents/methodo_BEGES_decli_07.pdf
2) Utilisation durable et protection des ressources aquatiques et marines : consommation et stress hydrique, prélèvements et rejets, protection des milieux marins.
3) Transition vers une économie circulaire : utilisation efficace des ressources, écoconception, allongement de la durée de vie des produits, gestion des déchets et recyclage.
4) La prévention et le contrôle de la pollution : celle de l’air, de l’eau et des sols, les substances préoccupantes et la traduction en risques réglementaires et de réputation.
5) La protection et la restauration de la biodiversité et des écosystèmes : protection et restauration de la biodiversité et des écosystèmes : incidences sur les espèces et les habitats, pressions exercées, notamment changement d’usage des sols, dépendance des activités aux services écosystémiques.
6) « Ethique des affaires, prévention de la corruption, culture d’entreprise, protection des lanceurs d’alerte, relations avec les fournisseurs (pratiques et délais de paiement).
* Vérification des « enjeux »
La certification (extraits) devant se faire au regard « des enjeux sociaux, sociétaux et de droits humains, de ceux de gouvernance et de conduite des affaires, les périmètres opérationnels, la prise en compte de la dimension de « chaîne de valeur ».
L’Arrêté du 5 août : la « chaîne de valeur amont et aval : détermination du périmètre des incidences, risques et opportunités à analyser et des informations à publier, la collecte et le contrôle des données auprès des tiers. »
* Prise en compte des normes européennes d’information en matière de durabilité (E.S.R.S.)
Vise les textes des « normes ESRS (European Sustainability Reporting Standards) fixées par le règlement (UE) délégué 2023/2772 de la Commission du 31 juillet 2023 pris sur le fondement de la directive comptable 2013/34/UE telle que modifiée par la CSRD.
Vérifications ou/et contrôles de : l’architecture et des principes fondamentaux du référentiel, la « double matérialité* » et les « incidences, risques et opportunités » (IRO)
Selon l’arrêté du 5 août : « double matérialité », c’est-à-dire, la matérialité « d’impact » (incidences de l’entreprise sur l’environnement et la société) et la matérialité « financière » (effets sur la situation et la performance de l’entreprise), un enjeu étant significatif au titre de l’une, de l’autre, ou des deux.
Une « analyse de matérialité » avec l’identification des incidences, risques et opportunités (IRO) déterminant les informations à publier…
À ce titre, le suivi prend en compte la nature des informations issues et collectées-traitées par la « chaîne de valeur », « amont et aval », les dispositions transitoires et recours aux estimations en l’absence de données disponibles…
C’est aussi la prise en considération de :
– des estimations et incertitudes de mesure et informations prospectives : celles rétrospectives et prospectives (objectifs, cibles, plans), mesures et incidence sur les travaux de vérificateur,
– la connectivité avec l’information financière : cohérence et connectivité de l’état de durabilité avec les états financiers : cohérence des hypothèses, réconciliation des montants pertinents,
– la structure et la présentation de l’état de durabilité : présentation de l’information dans une section dédiée du rapport de gestion, selon une structure normalisée (informations générales, environnement, social, gouvernance),
– un « balisage numérique et l’interopérabilité » EFRAG / ISSB, celui du « rapport de durabilité dans un format électronique unique (article 29 quinquies de la directive 2013/34/UE), normes de l’ISSB (IFRS S1 et S2) et table d’interopérabilité établie avec l’EFRAG,
– les normes transversales (ESRS 1 et ESRS 2), ESRS 1 (“exigences générales”) : architecture, principes (double matérialité, chaîne de valeur, horizons temporels) et conventions de préparation, ESRS 2 (“informations générales à publier”) : un socle d’informations relatives à la gouvernance, à la stratégie, à la gestion des IRO et aux indicateurs et cibles, applicable quel que soit le résultat de l’analyse de matérialité,
– les normes environnementales (ESRS E1 à E5), soit l’ESRS E1 « changement climatique » (atténuation, adaptation, énergie, émissions de GES des trois scopes, plan de transition), « E2 Pollution », « E3 Eau et ressources marines », « E4 Biodiversité et écosystèmes », « E5 Utilisation des ressources et économie circulaire »,
– les normes sociales (ESRS S1 à S4) : « ESRS S1 Personnel de l’entreprise (effectifs propres) », « S2 Travailleurs de la chaîne de valeur », « S3 Communautés affectées », « S4 Consommateurs et utilisateurs finaux », les Incidences sur les personnes et politiques, actions, cibles et indicateurs associés,
– la norme de gouvernance (ESRS G1),« ESRS G1 (“Conduite des affaires”) : l’éthique, la prévention de la corruption, protection des lanceurs d’alerte, culture d’entreprise et relations avec les fournisseurs,
– des indicateurs clés de performance et les obligations de publication.
* Reprise de l’examen de la « taxonomie européenne des activités durables »
Visé par le règlement (UE) 2020/852 du 18 juin 2020 a établi un système de classification des activités économiques durables (…).
S’agissant des indicateurs de performance : part du chiffre d’affaires, des dépenses d’investissement (CapEx) et des dépenses d’exploitation (OpEx) éligible et alignée.
(obligations de publication prévues à l’article 8 du règlement (UE) 2020/852 et au règlement délégué (UE) 2021/2178) avec les spécificités des indicateurs applicables au secteur financier.
* Mission de certification : cadre juridique, acteurs et déontologie…
(Titre II du livre VIII du code de commerce et procédant de la directive CSRD).
Le cadre de la mission et de la vérification des attendus comprend :
– l’émission d’un avis par le vérificateur, commissaire aux comptes ou organisme tiers indépendant, au terme des travaux, portant notamment sur la conformité des informations au référentiel applicable, la régularité du processus de détermination des informations, le respect de l’obligation de balisage et le respect des exigences de l’article 8 du règlement “taxonomie” (articles L. 821-54 et L. 822-24). D’une « assurance limitée », susceptible d’évoluer vers une « assurance raisonnable ».
– Acteurs et supervision : plusieurs vérificateurs possibles qui peuvent être : un commissaire aux comptes ou un organisme tiers indépendant accrédité par le COFRAC (ou les deux), auditeurs des informations en matière de durabilité.
Une supervision par la Haute Autorité de l’audit (H2A), autorité publique indépendante (H2A (normalisation, contrôle, sanction), de la Compagnie nationale des commissaires aux comptes (CNCC), du Comité des organes européens de supervision de l’audit (CEAOB) et du COFRAC).
– Déontologie, indépendance, secret professionnel et contrôle qualité : en matière de durabilité, règles déontologiques des commissaires aux comptes : indépendance, intégrité, objectivité, compétence, secret professionnel, exigences d’indépendance, régime des incompatibilités, contrôle qualité interne et externe.
– Conduite de la mission de certification : une démarche « d’assurance » et un « cadre normatif » : renvoi à la Commission européenne et aux lignes directrices relatives aux travaux attendus au titre de la « mission de certification des informations en matière de durabilité et de contrôle des exigences de publication des informations prévues à article 8 du règlement (UE) 2020/852 » : une démarche générale d’une mission d’assurance, par référence à la norme internationale ISSA 5000, assurance limitée et assurance raisonnable, lettre de mission.
– Identification et évaluation des risques d’anomalies significatives et matérialité : au regard du référentiel et de l’analyse de matérialité de l’entité, avec définition des marges d’erreur acceptables dans les informations quantitatives.
– Réponses apportées aux risques : entité individuelle, groupe et chaîne de valeur : générales et aux vues des spécificités en situation de consolidation : celle des informations consolidées, travaux relatifs aux composantes du groupe, à la chaîne de valeur.
– Procédures spécifiques : taxonomie et balisage : conformité du balisage du rapport de durabilité dans le format électronique unique (article 29 quinquies de la directive 2013/34/UE), cette obligation ne s’appliquant qu’à compter de l’adoption du règlement délégué fixant la taxonomie numérique des ESRS, modifiant le règlement délégué (UE) 2019/815.
– Conclusion des travaux et rapport de certification : en assurance limitée, sous une forme négative : absence d’élément conduisant à considérer que les informations ne sont pas établies, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel (…)
– Responsabilités, irrégularités, enquêtes et sanctions : obligations de signalement des irrégularités et inexactitudes relevées : obligation propre à l’organisme tiers indépendant et, pour le commissaire aux comptes, déclinaison en matière de durabilité de l’obligation qui lui incombe également pour la certification des comptes ; responsabilité civile, pénale et disciplinaire du vérificateur. Pouvoirs d’enquête et de sanction de la Haute Autorité de l’audit. Sanctions encourues par les entités en cas de défaut de désignation du vérificateur ou d’entrave à l’exercice de sa mission : nullité des délibérations prises à défaut de désignation régulière du vérificateur et sanctions administratives et disciplinaires relevant de la Haute Autorité de l’audit.
Les contenus et cadres de la mission sont en eux-mêmes un référentiel de ce à quoi s’obligent les entreprises au titre de la conformité de la démarche, légale ou purement volontaire…
https://www.legifrance.gouv.fr/jorf/id/JORFTEXT000054642913
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